资产损失税前扣除新办法

　　国家税务总局近日下发《关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号，以下简称《办法》），以进一步做好企业资产损失所得税税前扣除管理工作。《办法》共八章五十二条，对申报管理、资产损失确认证据、货币资产损失的确认、非货币资产损失的确认、投资损失的确认和其他资产损失的确认等问题作出了具体规定。研读这一文件，笔者认为《办法》有7个亮点值得关注。

　　   资产损失范围进一步扩大

　　《办法》将资产损失范围扩大至无形资产损失、各类垫付款、企业之间往来款项损失、不同类别的资产捆绑（打包）出售损失、企业自身原因及政策原因而发生的资产损失、因刑案原因或立案两年以上未追回资产损失等其他各类资产损失。对于《办法》没有涉及的资产损失事项，只要符合《企业所得税法》及其实施条例等法律、法规规定的，也可以向税务机关申报扣除。《办法》还取消了国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失不得作为损失在税前扣除的规定，把原来国家税务总局《关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发〔2009〕88号）未列明的无形资产、其他应收款等损失均包含其中，解决了实际工作中的争议。

　　   自行申报扣除及审批制改为申报制

　　按照国税发〔2009〕88号文件规定，企业发生的资产损失，应在规定时间内按程序及时申报和审批。《办法》将企业自行申报扣除和审批扣除改为清单申报和专项申报扣除。这是征收管理上的重大改变，是税务机关转变行政职能，简化审批管理，减轻纳税人负担的一项重要举措。也就是说，企业发生的资产损失都要申报，没有申报的如果出现问题，责任在企业，而且税务机关有追查的权利。

　　   对实际与法定的资产损失进行界定

　　《办法》首次以文件的形式对实际资产损失和法定资产损失进行了界定。对企业的资产损失区分为实际资产损失与法定资产损失，实际资产损失必须是企业处置、转让时发生的，而法定资产损失强调实际发生或未实际发生但符合办法限定的条件来计算确认。

　　   新增以前年度未报损的处理规定

　　对于企业以前年度未报的资产损失处理问题，国家税务总局《关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税函〔2009〕772号）有明确规定。《办法》发布后，国税函〔2009〕772号文件被全文废止。

　　根据《办法》第五条和第六条的相关规定，企业以前年度发生的实际资产损失未能在当年税前扣除的，应做专项说明进行专项申报，准予追补到损失发生年度扣除，期限为5年。特殊原因（因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失）追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。

　　对企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，《办法》明确只能抵扣（可递延）不能退税。对企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，多缴税款也是只能抵扣不能退税。此外，法定资产损失只能在申报年度扣除，不能追补扣除。

　　   新增汇总纳税资产损失管理规定

　　《办法》第十一条对在中国境内跨地区经营的汇总纳税企业发生资产损失如何处理进行了明确。这是一项新规定。今后，汇总纳税企业的资产损失应按以下原则处理：总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时应上报总机构；总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报；总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。

　　   报送资料要求有变化

　　《办法》对资产损失报送资料的细节性要求作了多项修订，需要引起纳税人重视的有两个方面。

　　一是除了在建工程损失、生产性生物资产损失外，企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、无形资产损失的确认都要采用计税基础报送相关材料。《企业所得税法》第五十六条规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。

　　二是小额坏账损失税前扣除标准统一。《办法》第二十三条规定，企业逾期3年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。《办法》第二十四条规定，企业逾期1年以上，单笔数额不超过5万元或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。上述规定将小额坏账损失税前扣除的标准进行了统一，并放宽了额度标准，且不再对某些行业进行特殊规定。此前国家税务总局《关于电信企业坏账损失税前扣除问题的通知》（国税函〔2010〕196号）曾允许从事电信业务的企业，其用户应收话费，凡单笔数额较小、拖欠时间超过1年以上没有收回的，由企业统一做出说明后，可作为坏账损失在企业所得税税前扣除。

　　   新增独立交易原则下资产转让损失确认要求

　　企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整，对于企业向关联企业转让资产而发生的损失，不符合独立交易原则的税务机关不允许税前扣除，但对于符合独立交易原则的损失能否扣除，之前并没有具体规定。此次，《办法》明确企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。

　　《办法》自2011年1月1日起执行。这意味着正在进行中的2010年企业所得税汇算清缴不受《办法》的影响（有的地方税务机关规定2010年的汇算清缴即按此规定执行）。从2011年度汇算清缴开始，将必须按照《办法》的相关规定执行。因此，企业应及时学习把握《办法》的内容，平时注意相关资料的收集，避免因执行政策变化带来的纳税风险。